Türkiye'nin Danıştay kararındaki yaklaşımı devam ederse ÇVÖA hükümlerine aykırı olarak uygulanan "online reklam hizmetlerindeki yüzde 15 tevkifat" uygulaması ABD'nin dijital hizmet vergilerinde başlattığı soruşturma ve benzer önlemleri gündeme getirebilir.
Vergi anlaşmalarına aykırılığın bedeli ne olur? Bu soru bir yargı kararı ile gündeme geldi, cevabı ancak yazının sonunda olacak. Günümüzde ticari faaliyetleri sınır ötesine taşımak dijitalleşmeyle kolaylaştı. Artık ticari kazanç için bir ülkede işyeri açmaya gerek kalmıyor. Yeni "iş modelleri" buna imkan veriyor.
Ancak ticaretin kolaylaşması çok uluslu şirketleri vergilemeyi zorlaştırdı. Türkiye dahil ülkeler, "bu şirketlerin" kendi pazarlarından elde ettiği ticari kazançlar üzerinden vergi alamaz hale geldi. Çünkü mevcut uluslararası ve yerel vergi mimarisine göre ticari kazançları vergilemenin temeli "fiziki işyeri" oluşumuna bağlı.
Ülkeler işyerini iç mevzuatta geniş tanımlayabilir. Ancak ülkelerin birbirleriyle imzaladıkları "Çifte Vergilendirmeyi ve Vergi Kaçakçılığını Önleme Anlaşmaları" ("ÇVÖA") "işyeri" oluşumunu sınırlayabiliyor.
ÇVÖA'lar ile vergileme hakkı, gelir unsurlarına bağlı olarak mukim ülke veya kaynak ülkeden birine bırakılmakta veya iki devlet arasında paylaştırılarak çözüme kavuşturulmaktadır. Vergi anlaşmaları sayesinde vergileme konusunda olası ihtilaflar çözülmekte, vergilemede öngörülebilirlik ve vergide kesinlik sayesinde girişimcilerin veya şirketlerin riske girmesine engel olunmaktadır.
Diğer bir deyişle, egemenlik ölçüsü vergi koyma hakkı ÇVÖA ile sınırlanabiliyor. Çünkü bu antlaşmalar yasama onayına tabi. "ÇVÖA" hükümleri sayesinde, kaynak ülkede ticari kazancın vergilenebilmesi ancak ve ancak işyeri oluşumu halinde mümkün oluyor. ÇVÖA'lar mükellefler açısından bir güvence/ vergide kesinlik sağlıyor ve çifte vergilendirme yapılmasını engelliyor.
ÜLKELERİN DİJİTAL ŞİRKETLERİ VERGİLEME STRATEJİSİ
Vergi anlaşmaları "OECD Model Vergi Anlaşması", "BM Model Vergi Anlaşması" veya hibrit model olabilir. Anlaşma modelleri güncel ekonomik gelişmelere bağlı olarak değişikliklerle güncelleniyor. Ancak ticari kazancın vergilemesindeki "fiziki işyeri" esası, uzun yıllar çalışılmasına rağmen bir değişikliğe uğramadı.
Bu durum karşısında ülkeler, tek taraflı "dijital hizmet vergisi" gibi yeni vergi/vergiler gibi vergileme usulleri ile vergi tabanlarını korumaya çalışıyor. Ülkeler dijital şirketleri vergileme zorlukları karşısında dijital hizmet vergisi gibi tek taraflı çözümler üretmek durumunda kaldı.
Çünkü dijital hizmet vergisi ve benzeri vergilerin yürürlüğe konulmasının arka planında "ticari kazancın işyeri oluşumuna bağlı" vergileme yatar. Türkiye'de üç koldan (dijital hizmet vergisi, internet reklam ödemelerinde yüzde 15 tevkifat ve ze 18 KDV tevkifat) ile vergileme yapıyor.
KÜRESEL ÇÖZÜM ÇABASI VAR MI?
Uzun yıllar süren küresel çözüm çabaları sonucunda OECD Temmuz 2021'de "iki ayaklı çözüm" paketini geliştirdi ve oluşturulan çerçeve anlaşmaya başta yaklaşık 140 civarında ülke (G7 ve G20 dahil) destek verdi.
OECD çözümünün bir ayağı dijital şirket vergilemesi olup, küresel cirosu 20 milyar Euro ve yüzde 10 kârlılık eşiğini aşan çok uluslu şirketler (düzenleyici otoriteye tabi finansal hizmetler ile yeraltı kaynaklarının çıkarım ve işletimi hariç) kapsama alınmış, vergileme için bağlantı noktası (nexus) yeterli sayılmıştır.
Fiziki işyerine bağlı ticari kazanç vergilemesi terk edilmiştir. Aralık 2021'de Model Kurallar Raporu ile genel çerçeveyi oluşturularak 2022'de ülkelerin iç mevzuatlarına dahil edilmesini hedeflenmiş, "model kuralları ve kuralların yorumu" Mart 2022'de yayımlamıştır.
Ancak model kuralların sonlandırılamaması nedeniyle ülkelerin kuralları iç mevzuatlarına alması 2023'e sarktı. OECD'nin Temmuz 2022 Raporuna göre, artık I'inci ayak kurallarının 2024'te yürürlüğe girmesi için 2023'ün ortasına kadar yeni bir 'çok taraflı sözleşmenin' sonuçlandırılması hedefleniyor.
YÜZDE 15 KANUNA UYGUN MU?
Türkiye internet reklam hizmeti veren dar mükellef şirketlere ödemeler üzerinden yüzde 15 stopaj uygulamasına 2019'da başladı. Uygulama ile bu düzenlemedeki vergi tekniği sorunu bizler dahil bir çok vergi profesyonelince dile getirildi.
Düzenlemenin Türkiye'ye gelebilecek doğrudan yabancı yatırımlarını, gelenlerin yatırımlara devam kararlarını etkileyebileceği, ihracat ve istihdamı olumsuz etkileyebileceği açıklandı. Çünkü ÇVÖA'lar ile güvence altına alınan ticari kazanç vergilemesinde işyeri oluşmadığı sürece kazancın kaynak ülke vergileme hakkı bulunmamaktadır.
Bu nedenle, vergi mükellef ve sorumluları vergi yargısında davalar açtılar ve bu davalar mükellefler lehine sonuçlandı.
DANIŞTAY'IN BOZMA KARARI VE TEHLİKELERİ
Danıştay temyiz edilen bir davada ilk derece mahkemesinde mükellef lehine verilen kararı bozdu. Danıştay bu uyuşmazlıkta; dar mükellef şirketlerce Türkiye'deki müşterilere verilen reklam hizmetlerine ilişkin "web sayfalarının, ticari faaliyetin icrasına tahsis edilen veya bu faaliyetlerde kullanılan yer (işyeri), dar mükellef şirketlere yapılan ödemelerin vergi kesintisine tabi tutulmasının hukuka uygun olduğu" kararını verdi.
İlk derece mahkemesi bu karar karşısında nasıl bir yaklaşım alacak? Merakla bekliyoruz. Ancak, karar "kanunilik ilkesine aykırılık ve çelişkiler" içeriyor. Neden mi? Çünkü bu hizmeti sağlayan dar mükellef şirketlerin mukim oldukları ülkelerle Türkiye arasında imzalanan ÇVÖA'lar yürürlükte ve elde edilen kazançların "ticari" olduğu kararda bile açık.
T.C. Anayasası'nın 90'ıncı maddesinin son fıkrasına göre "usulüne göre yürürlüğe konulmuş milletlerarası antlaşmalar kanun hükmündedir". Kurumlar Vergisi Kanununda da "uluslararası anlaşma hükümlerinin saklı" hükme yer almaktadır.
Dolayısıyla usulüne göre yürürlüğe konulmuş ÇVÖA'kar kanun hükmünde olup, bir ülke mukimi diğer bir devlette işyeri olmaksızın ticari kazanç elde etmesi halinde kaynak ülkenin (Türkiye ) vergileme hakkı olamaz. Dolayısıyla, ÇVÖA'larındaki işyeri ve ticari kazançlara ilişkin maddeler bu vergilemeyi yasaklar. Hatta idarenin özelgelerinde de bu yaklaşım istikrara kavuşmuştur.
Gerekçedeki diğer sorun, OECD'nin Matrah Aşındırma ve Kâr Kaydırma" Projesine atıfla "İki Ayaklı Çözüm" ile dijital ekonominin yarattığı vergisel sorunların OECD Model Anlaşmasının 5'inci maddesindeki iş yeri tanımını değiştirerek çözüm ürettiği iddiasıdır.
OECD'nin iki ayaklı çözümünün I'inci ayağı, dijital ekonomi vergilemesine önerdiği çözüm işyeri tanımında değişikliği değil, küresel hasılatı 20 milyar Euro ve kârlılığı yüzde 10'un üzerinde olan "çok uluslu şirketleri" vergileme çerçevesidir.
KARAR SONRASI RİSKLER NELER?
Hatırlanacağı üzere ABD Ticaret Temsilciliği, ülkelerin dijital hizmet vergisi uygulamaları karşısında ABD'nin yerel düzenlemeleri ve uluslararası anlaşmalardan doğan hakları çerçevesinde soruşturma başlatmış ve soruşturma raporları yayımlamıştır.
Sonuç olarak ülkelerin uyguladığı vergilerin, ABD şirketlerine karşı ayrımcı, uluslararası vergileme ilkeleriyle tutarsız olduğu ve ABD mukimi şirketlere öngörülemeyen büyük mali yükler oluşturduğu" açıklandı. Akabinde ABD bu ülkelerden ithal edilen mallara ek gümrük vergisi (Türkiye'den ithal bazı ürünlere yüzde 25) öngörmüş ve fakat OECD'nin çözümüne kadar bu vergiler askıya alınmıştı.
OECD'nin iki ayaklı çözüm çerçevesinin kabulü ile 21 Ekim 2021'de ABD ile Avusturya, Fransa, İtalya, İspanya ve İngiltere, "I'inci Ayak" (dijital ekonomi vergilemesi) yürürlüğe gireceği tarih öncesinde "geçiş dönemi" uygulamasında anlaştı. 22 Kasım 2021 'de ABD Ticaret Temsilciliği ve Türkiye Hazine ve Maliye Bakanlığı, benzer bir anlaşmada mutabakata varıldığı açıklandı.
Dolayısıyla, Türkiye'nin Danıştay kararındaki yaklaşımı devam ederse özellikle bu hizmetleri veren dar mükellef şirketlerin ABD mukimi olmaları nedeniyle, ÇVÖA hükümlerine aykırı olarak uygulanmaya devam eden "online reklam hizmetlerindeki yüzde 15 tevkifat" uygulaması ABD'nin dijital hizmet vergilerinde başlattığı soruşturma ve benzer önlemleri gündeme getirebilir.
ÇVÖA'lara aykırı uygulamalar nedeniyle Türkiye uluslararası hukuk karşısında zor durumda kalabilir, bazı yaptırımlarla karşı karşıya kalabilir ve uluslararası düzeyde saygınlığı zarar görebilir.
