Geçtiğimiz ağustos ayında çıkan 7524 sayılı yasa ile kurumlar vergisi mükellefleri açısından iki önemli asgari vergi düzenlemesi mevzuatımıza girmişti. İlki küresel asgari kurumlar vergisi ikincisi de yurt içi asgari kurumlar vergisi.
Bu yazımızda, yurt içi asgari kurumlar vergisi uygulaması hakkında genel açıklamaların ardından Danıştay tarafından verilen yürütmeyi durdurma kararını ele alacağız.
YURT İÇİ ASGARİ KV NEDİR?
Kısaca yurt içi asgari kurumlar vergisini; kurumlar vergisi oranı kullanılarak hesaplanan kurumlar vergisinin, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının yüzde 10’undan az olamaması şeklinde tanımlayabiliriz. Bu düzenleme ilk olarak kurumların 2025 yılı kazançları için uygulanacak. Özel hesap dönemine tabi kurumların ise 2025 takvim yılında başlayan özel hesap döneminden itibaren uygulanmaya başlayacak.
Yurt içi asgari kurumlar vergisi hesaplamaları geçici vergi dönemlerinde de yapılacağı için ilk uygulamasını 2025 yılı birinci geçici vergi beyanında göreceğiz. Ancak ilk defa faaliyete başlayan kurumlar hakkında üç hesap dönemi boyunca uygulanmayacak.
KURUM KAZANCI
Üzerinden yüzde 10 kurumlar vergisi hesaplanacak kurum kazancı; ticari bilanço kârına kanunen kabul edilmeyen giderlerin (KKEG) eklenmesi ve aşağıda sayılan istisna ve indirimlerin düşülmesi suretiyle belirleniyor. Şöyle formülize edebiliriz: Kurum kazancı= Ticari bilanço kârı + KKEG - Kanun’da sayılan istisna ve indirimler
İSTİSNA VE İNDİRİMLER
Tanımda, “İndirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancı” ibaresi yer alıyor. Ancak bu ifade, asgari kurumlar vergisine esas kazancın tespiti sırasında indirim ve istisnaların hiçbirinin düşülemeyeceği anlamına gelmiyor. Bazı istisnaların asgari kurumlar vergisi hesaplaması sırasında da düşülmesine izin verilmiş durumda. Bunları;
- Tam mükellef kurumlardan elde edilen iştirak kazançları istisnası,
- Emisyon primi kazanç istisnası,
- Sahip olunan taşınmazlardan elde edilen kazançlar dışında, yatırım fon ve ortaklıklarının istisna kazançları,
- Risturn istisnası,
- Finansal kiralama şirketleri ve varlık kiralama şirketleri ile yapılan sat geri kirala işlemlerinden elde edilen kazançlara uygulanan istisna,
- Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin işletilmesi ve devrinden elde edilen kazançlara uygulanan istisna,
- Serbest Bölgeler Kanunu kapsamındaki kazanç istisnası,
- Girişim sermayesi fonu indirimi,
- Teknoloji geliştirme bölgelerinde elde edilen kazanç istisnası
- AR-GE ve tasarım indirimleri,
- Korumalı işyeri indirimi,
- Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlara ilişkin indirim olarak sıralayabiliriz.
SERBEST BÖLGE KAZANÇ İSTİSNASI
Yeri gelmişken serbest bölge istisnasının yine aynı yasayla (7524 sayılı yasa) daraltılmış olduğunu hatırlatmak isteriz. Serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan kurumlar imal ettikleri ürünleri yurt içine sattıkları durumda bundan sağladıkları kazanç istisnadan yararlanamayacak. Sadece ihracattan elde ettikleri gelirler istisna olmaya devam edecek. Bu uygulama da 2025 başından itibaren elde edilen kazançlar için geçerli.
KARŞILIK İPTALLERİ VE DEĞERLEME FARKLARI
Şirketlerin vergi hesaplamalarında mahiyet itibarıyla yukarıda yer verilen indirim veya istisnalardan farklı olarak, matrahın doğru hesaplanabilmesi için indirim olarak dikkate alınan değerleme farkları ve karşılık iptalleri gibi indirimler de bulunuyor. Yasa ilk çıktığında bunların asgari kurumlar vergisine esas kazanç hesaplanırken düşülüp düşülemeyeceği konusunda tereddütler bulunuyordu.
Örneğin şirketin ilgili yılda ayırmış olduğu kıdem tazminatı karşılıkları vergi hesabında KKEG olarak dikkate alınırken, karşılıklardan yapılan ödemeler veya gelir yazılmak suretiyle iptal edilen karşılıklar da beyanname üzerinde kazançtan indiriliyor. Farklı değerleme yöntemlerinin kullanılmasından ortaya çıkan değerleme farklarında da aynı durum söz konusu. Bu işlemler sonucu KKEG olarak dikkate alınan tutarlar olabileceği gibi beyanname üzerinde indirim olarak dikkate alınan tutarlar da olabiliyor.
Beyannamenin “Diğer indirimler” veya “Diğer indirimler ve istisnalar” satırlarında gösterilen bu tür indirimler üzerinden asgari kurumlar vergisi hesaplanmayacağı hususu tebliğe yazılmak suretiyle tereddütler ortadan kaldırılmış oldu.
İNDİRİMLİ KV ORANI UYGULAYANLAR
Payları BİST’te ilk defa işlem görmek üzere en az yüzde 20 oranında halka arz edilen kurumlar, ihracat yapan kurumlar ve sanayi sicil belgesine sahip ve fiilen üretim yapan kurumlar için indirimli kurumlar vergisi oranları uygulanıyor. Bu uygulamalar nedeniyle ödenmeyen fark vergiler de asgari vergi hesaplaması nedeniyle ödenmesi gereken kurumlar vergisinden düşülebiliyor.
Diğer taraftan yasanın yayım tarihinden önce alınmış teşvik belgeleri kapsamındaki yatırıma katkı tutarları ile sınırlı olmak üzere, mükelleflerin indirimli kurumlar vergisi uygulaması nedeniyle ödemedikleri kurumlar vergisi de asgari vergi kapsamında ödenmesi gereken kurumlar vergisinden düşülebiliyor.
GEÇMİŞ YIL ZARARLARI
Kurumlar vergisi yasasında beş yılı aşmamak üzere geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararların, kazançtan indirilebileceği belirtiliyor. Yeni yasada, asgari kurumlar vergisi hesaplanırken kurum kazancından düşülebilecek indirim ve istisnalar sayılmış olmakla birlikte geçmiş yıl zararlarının kurum kazancından indirilip indirilemeyeceğine ilişkin herhangi bir hüküm bulunmuyor.
Buna rağmen söz konusu yasal düzenlemenin uygulama usul ve esaslarını belirlemek üzere çıkarılan tebliğde asgari vergi hesabında, geçmiş yıl zararlarının kurum kazancından düşülmeyeceği ve asgari vergi hesaplamasında dikkate alınacağına yönelik açıklamalar yapılmış, konuya ilişkin örneklere yer verilmişti.
Danıştay 3. Dairesi, 10 Şubat 2025 tarihli ve E:2024/5700 sayılı kararıyla bu hükmün yürütmesinin durdurulmasına karar verdi. Bunun üzerine İdarenin de söz konusu kararı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin ilgili bölümlerine işlediği görülüyor. Danıştay kararının gerekçesinde esas olarak; ilgili yasada geçmiş yıl zararlarının asgari kurumlar vergisi matrahından düşülemeyeceğine dair herhangi bir hüküm bulunmadığı ve aynı zamanda Hazine ve Maliye Bakanlığı’na da bu konuda belirleme yapma yetkisi verilmediği belirtiliyor.
Buna göre 2025 yılının ilk geçici vergi döneminden başlamak üzere, geçmiş yıl zararlarının asgari kurumlar vergisi matrahından indirimi konusunda yukarıda yer verilen yürütmeyi durdurma kararı dikkate alınarak işlem yapılabilecektir.
Ancak Bakanlığın bu karara itiraz hakkının olduğu da unutulmamalı. İtiraz sonucu Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca yürütmeyi durdurma kararının kaldırılması veya itirazın reddedilmesi kararı verilebilecektir. Yürütmeyi durdurmanın kaldırılması veya Danıştayın esasa ilişkin incelemesi sonucu tebliğin ilgili bölümlerinin hukuka uygun olduğuna karar verilmesi durumunda, yürütmeyi durdurma kararı çerçevesinde verilen beyannamelerin eleştiriye konu edilebileceğini de hatırlatmakta fayda görüyoruz.